El Impuesto sobre el Valor Añadido es un impuesto indirecto que recae sobre el consumo. A diferencia de los impuestos plurifásicos brutos, este impuesto grava estrictamente el valor incremental en cada fase de la cadena de distribución.
Quien soporta finalmente la carga del impuesto es el consumidor final, pero para que así sea se precisa de la colaboración de quienes realizan la distribución de productos y servicios, es decir, las empresas, que se comportan a efectos del IVA como recaudadores del impuesto.
En una visión esquemática se podría decir que la recaudación de cada empresa se corresponde con la diferencia entre el importe repercutido a los clientes, menos el soportado de los proveedores.
Pero esta visión simple choca con las particularidades del que es uno de los impuestos más complejos del sistema tributario español y que está adaptado y supeditado a la normativa comunitaria.
En realidad, el IVA grava la entrega de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el territorio de aplicación del impuesto, no estando incluidos en tal territorio Ceuta, Melilla y Canarias, que dispone de un impuesto similar (IGIC); las importaciones de bienes y las adquisiciones intracomunitarias de bienes.
En estas operaciones el IVA repercutido que posteriormente el empresario habrá de ingresar minorado por las cuotas deducibles es el correspondiente a las operaciones de entregas de bienes y servicios realizadas en el TAI, sujetas y no exentas, más el correspondiente a las adquisiciones intracomunitarias, autorrepercutido por la propia empresa (la autorrepercusión o inversión del sujeto pasivo del impuesto no solo se produce en las adquisiciones intracomunitarias de bienes, sino también en otra serie de operaciones “interiores” como la adquisición “intracomunitaria” de servicios, la compraventa de chatarra y oro de inversión, subcontrataciones en el sector de la construcción, ciertas operaciones realizadas por empresarios no localizados en el TAI…).
Adicionalmente, el empresario ha de liquidar el impuesto correspondiente a las importaciones que tradicionalmente se pagaba en el momento del paso por aduana y que, en la actualidad permite su liquidación en la declaración mensual de acogerse a la opción de diferimiento de pago de IVA de aduanas, optativa, pero solo compatible con liquidación mensual del impuesto.
No hay que olvidar la existencia de ciertos regímenes especiales, como el de “recargo de equivalencia” que exonera de la labor de recaudador al último eslabón de la cadena de distribución (minoristas, acogidos a dicho régimen) antes de llegar al consumidor final y que obliga a la empresa que representa el penúltimo eslabón, a recaudar el IVA y un recargo adicional, como estimación del valor añadido de esa última fase de comercialización.
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Por lo que respecta a la condición de deducibilidad del IVA soportado:
- Solo se pueden deducir las cuotas soportadas afectas directa y exclusivamente a la actividad empresarial (o profesional), no siendo deducibles las cuotas de aquellos productos que se puedan usar tanto para la actividad empresarial como privada.
- En el caso del inmovilizado, su deducibilidad se entenderá proporcional al uso de los mismos. En el caso de los turismos se estimará deducible un 50% salvo prueba en contrario.
- Hay que tener en cuenta además que ciertas operaciones interiores realizadas por la empresa pueden estar exentas en función de su naturaleza. Si ese es el caso, las adquisiciones realizadas para las mismas no serán deducibles.
Para estos casos la legislación del IVA contempla la figura de la prorrata que permite calcular la parte (proporción en la prorrata general) de las operaciones que dan derecho a deducción, de manera que solo la parte de IVA soportado deducible correspondiente a estas operaciones, sea efectivamente deducida.
- No serán deducibles ninguna de las partidas que no se hallen convenientemente contabilizadas.
- Para ser deducible un importe debe estar documentado en factura completa (no sirven los tickets o facturas simplificadas), DUA en las importaciones o recibo en el caso del régimen especial de agricultura, ganadería y pesca.
El proceso de liquidación del impuesto se realiza mediante declaración trimestral o mensual del IVA, a período vencido. El modelo para confeccionar la declaración es el 303, existiendo un modelo 390 para la declaración resumen anual.
Estos modelos sirven para efectuar la liquidación de los importes a ingresar o devolver por la AEAT o las Diputaciones Forales. En ellos se declaran no solo los importes repercutidos y deducibles sino que se proporciona información sobre los importes pendientes de liquidar por el IVA de aduanas diferido, que se incorporan al cálculo de la liquidación, así como valores informativos como exportaciones, entregas intracomunitarias de bienes, operaciones no sujetas por reglas de localización o con inversión de sujeto pasivo, operaciones exentas sin derecho a deducción, importes de las operaciones del régimen de caja…
Dependiendo de los regímenes a los que se está acogido la información a rellenar en los modelos será una u otra. Como ejemplo, todas las empresas obligadas al Suministro Inmediato de Información no requieren la realización del modelo 390, pero sin embargo han de completar una serie de casillas adicionales en el modelo 303.
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Las declaraciones mensuales y resumen anual no son las únicas declaraciones asociadas al IVA. Existen otra serie de declaraciones informativas que han de presentarse, como el modelo 349 recapitulativa de operaciones intracomunitarias, el SII o Suministro Inmediato de Información que obliga al envío en plazo muy corto plazo del contenido de las facturas o el modelo 347, anual, de operaciones con terceras personas. Dependiendo de la empresa deberá hacer unas u otras declaraciones… y además puede estar obligado a guardar información de los Libros registro de facturas emitidas, recibidas, bienes de inversión y determinadas operaciones intracomunitarias.
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Juan Carlos Rodríguez, Director unidad SAGE.
Master Asesoría Fiscal. Master Dirección Financiera. Más de 25 años de experiencia en consultoría. Especialista en ERPs: SAGE, Infor LN, SAP, BaaN, Navision, PG400.
